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無(wú)保留意見(jiàn)審計報告詳解
無(wú)保留意見(jiàn)審計報告具體地又可分為標準無(wú)保留意見(jiàn)審計報告和附帶說(shuō)明段的無(wú)保留意見(jiàn)審計報告兩種。標準無(wú)保留意見(jiàn)審計報告是表明會(huì )計師認為財務(wù)報表質(zhì)量合格。非標準意見(jiàn)審計報告表示會(huì )計師認為財務(wù)報表質(zhì)量不合格。
附帶說(shuō)明段
附帶說(shuō)明段的無(wú)保留意見(jiàn)審計報告是指審計人員在審計過(guò)程中未受任何阻礙和限制，審計結果令人滿(mǎn)意，財務(wù)報表也是公允表達，但因審計人員認為十分必要提供更多的信息。所出具的審計報告，在說(shuō)明段中，審計人員應當加以說(shuō)明的事項包括：
1、重大不確定事項所謂重大不確定事項是指審計人員對某一事項的結果無(wú)法作出合理估計，也無(wú)法預知其對會(huì )計報表反映的影響程度的事項。如遞延費用的不可收回性，所得稅糾紛或訴訟案件的或有事項，大宗應收賬款的變現能力，所需融資款項是否能繼續利用，連續出現巨額營(yíng)業(yè)虧損或運營(yíng)資本減少，公司無(wú)力支付到期債務(wù)，出現未保險的地震、洪水災害損失、持續經(jīng)營(yíng)能力出現懷疑等。當存在重大不確定性事項時(shí)，審計人員首先必須查明被審計單位在會(huì )計報表及其附注中對有關(guān)事實(shí)是否作了披露，以及披露是否充分。如果該重大不確定事項發(fā)生的可能性較大時(shí)，即使會(huì )計報表附注中已作了充分披露，審計人員也要在審計報告中增加說(shuō)明段，以提醒會(huì )計報表使用者不要忽視會(huì )計報表附注中已作充分披露的重大不確定事項。
2、一貫性的例外事項會(huì )計處理方法的選用是否符合一貫性的要求是審計人員審計的目的之一。如我國《獨立審計具體準則第7號—審計報告》中第二十條規定：“ 對于被審計單位會(huì )計報表的反映就其整體而言是公允的。但存在個(gè)別重要的會(huì )計處理方法選用不符合一貫性原則時(shí)，應該出具表示保留意見(jiàn)的審計報告。”但這也不能排除由于某些原因的發(fā)生而使被審計單位所選用的會(huì )計處理方法發(fā)生合理或合法的變更。當審計人員認為變動(dòng)是合理的，就應在審計報告的意見(jiàn)段之后增加說(shuō)明段，解釋這些變動(dòng)的性質(zhì)及原因;如果認為是不合理的，并且對會(huì )計報表影響是重大的，應出具保留意見(jiàn)或否定意見(jiàn)審計報告。
3、審計人員同意偏離已頒布的會(huì )計準則當 被審計單位會(huì )計報表的編制沒(méi)能遵循會(huì )計準則時(shí)，審計人員一般應出具非無(wú)保留意見(jiàn)的審計報告。但當審計人員認為被審計單位會(huì )計報表對會(huì )計準則的偏離是必要的，在更恰當、公允地反映某一會(huì )計事項時(shí)，可以出具附帶說(shuō)明段的無(wú)保留意見(jiàn)審計報告。如被審計單位在可預知其債務(wù)人將要破產(chǎn)無(wú)法償還其債務(wù)時(shí)，增加提取了壞賬準備數額。此時(shí)，審計人員應要求被審計單位在會(huì )計報表附注中進(jìn)行披露，并在審計報告的意見(jiàn)段之后增加說(shuō)明段，對這一偏離予以揭示。
4、強調某一事項在 某些情況下，雖然審計人員準備出具無(wú)保留意見(jiàn)的審計報告，但同時(shí)又認為對某一事項有必要予以強調，以期引起報表使用者的關(guān)注。對于這些強調事項可以放在審計報告的意見(jiàn)段之后予以說(shuō)明。這樣，既不影響無(wú)保留意見(jiàn)的發(fā)表，同時(shí)又可達到引起使用者注意的目的。例如，當被審計單位存在重大的內部結算業(yè)務(wù)或關(guān)聯(lián)企業(yè)的結算往來(lái)業(yè)務(wù)時(shí)，審計人員可出具附帶說(shuō)明段的無(wú)保留意見(jiàn)審計報告。
5、涉及其他審計員的工作審 計人員有時(shí)要依賴(lài)別的會(huì )計師事務(wù)所的審計人員代為完成部分審計工作，但在審計報告中一般不應提及其他審計人員的工作。當主審人員對其他審計人員的工作無(wú)法進(jìn)行復查，而且代為審核的部分在整個(gè)會(huì )計報表中很重要時(shí)，應采用在審計報告的意見(jiàn)段之后增加說(shuō)明段。在說(shuō)明段中說(shuō)明其他審計人員的工作，即出具附帶說(shuō)明段的無(wú)保留意見(jiàn)審計報告。
6、被審計單位對外披露信息的重大差異被審計單位在公布已審定會(huì )計報表和審計報告之外，還可能向公眾公布總經(jīng)理陳述書(shū)等信息資料。一般情況下，審計[1] 人員沒(méi)有責任證實(shí)會(huì )計報表及其附注之外的信息。但為了保護企業(yè)投資者及其他利害關(guān)系人的利益,避免卷入訴訟糾紛之中，審計人員通常會(huì )閱讀這些信息資料，并考慮其與會(huì )計報表中的注處有無(wú)重大差異。如存在重大差異，且該差異不是已審定的會(huì )計報表所造成的，審計意見(jiàn)仍可是無(wú)保留的，但應在審計報告的意見(jiàn)段后增加說(shuō)明段，解釋出現的差異。如某上市公司的年度報告中，其主要財務(wù)指標的計算堅持用董事會(huì )利潤分配預案調整前的數據，致使財務(wù)指標計算的有關(guān)數據與審定會(huì )計報表的有關(guān)數據有所差異，審計人員可在審計報告的意見(jiàn)段后增加說(shuō)明段，解釋此差異。
判斷主要依據
對于某一事項是否應該在審計報告中說(shuō)明，以及如何說(shuō)明都取決于審計人員的專(zhuān)業(yè)判斷，即其對重要性程度的判斷標準。具體而言，審計人員在出具附帶說(shuō)明段的無(wú)保留意見(jiàn)審計報告時(shí)，應考慮兩個(gè)因素：
1、這些說(shuō)明事項應只限于與會(huì )計報表有直接關(guān)系或與之密切相關(guān)的事項。由于審計目的是對被審計單位會(huì )計報表的“ 三性”，即會(huì )計報表的合法性、公允性、一貫性發(fā)表意見(jiàn)。因此在判斷某一事項是否應在審計報告中說(shuō)明時(shí)，應以其與會(huì )計報表有直接關(guān)系或密切關(guān)系為主要依據，對于那些與會(huì )計報表關(guān)系不密切的事項則不應說(shuō)明。例如，被審計單位董事長(cháng)、總經(jīng)理等高層領(lǐng)導的更迭可能會(huì )對被審計單位有重大影響，但由于其對本期會(huì )計報表所產(chǎn)生的影響不大,可以認為關(guān)系不甚密切，所以不必要在審計報告中予以說(shuō)明。
2、注意不要將附帶說(shuō)明段的無(wú)保留意見(jiàn)審計報告與保留意見(jiàn)審計報告混為一談。這兩者存在本質(zhì)上的差別：性質(zhì)不同，一個(gè)是保留意見(jiàn)，一個(gè)是無(wú)保留意見(jiàn);同意見(jiàn)段的關(guān)系不同，一個(gè)是補充關(guān)系，一個(gè)是因果關(guān)系;位置不同，一個(gè)在意見(jiàn)段之后列示,一個(gè)在意見(jiàn)段之前列示。因此，審計人員應在出具審計報告時(shí)，首先判斷應表示何種意見(jiàn)，在確定表示無(wú)保留意見(jiàn)后，再判斷某些事項是否屬于應附加說(shuō)明的信息。審計人員既不能以附帶說(shuō)明段的無(wú)保留意見(jiàn)審計報告代替保留意見(jiàn)的審計報告，也不能以保留意見(jiàn)的審計報告來(lái)取代無(wú)保留意見(jiàn)審計報告后的附加說(shuō)明。
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