內部控制評價(jià)報告與審計報告關(guān)系定位
內部控制評價(jià)報告與審計報告關(guān)系定位
從20世紀初起，注冊會(huì )計師服務(wù)項目有了較大的發(fā)展。從提供單一產(chǎn)品--對年度財務(wù)會(huì )計報告發(fā)表意見(jiàn)的審計報告--發(fā)展到提供廣泛的鑒證服務(wù)項目，經(jīng)過(guò)了一個(gè)漫長(cháng)的歷史過(guò)程。1對其進(jìn)行考察，我們可以看到內部控制評價(jià)報告所走過(guò)的曲折歷程。在這個(gè)過(guò)程里，認為內部控制評價(jià)報告將會(huì )降低財務(wù)報表審計意見(jiàn)可靠性的觀(guān)點(diǎn)，成為內部控制評價(jià)報告在注冊會(huì )計師鑒證業(yè)務(wù)報告體系中確立地位的主要障礙之一。然而，實(shí)踐是檢驗真理的唯一標準，筆者通過(guò)對歷史爭論的考察，試對內部控制評價(jià)報告與審計報告的關(guān)系進(jìn)行重新定位。
（一）歷史爭論--作用相斥
隨著(zhù)人們對報表審計中內部控制重要性認識的深入，是否對內部控制進(jìn)行單獨評價(jià)及報告作為難題之一逐漸浮出水面，成為歷史上一個(gè)長(cháng)期爭論的話(huà)題。而爭論的焦點(diǎn)在于：內部控制評價(jià)報告的出具是否會(huì )降低財務(wù)報表審計意見(jiàn)的可靠性。
20世紀60年代末70年代初，財務(wù)領(lǐng)域的學(xué)術(shù)研究逐漸表明，年度財務(wù)報告僅僅是債務(wù)和權益投資的部分決策因素，而對季度會(huì )計信息、內部控制、預測等信息的需求變得越來(lái)越明顯。于是，一些學(xué)者開(kāi)始對注冊會(huì )計師進(jìn)入這些領(lǐng)域的可能性進(jìn)行了論證，并使用問(wèn)卷表來(lái)調查公眾對此的態(tài)度。美國注冊會(huì )計師協(xié)會(huì )1953年出版的《注冊會(huì )計師手冊》中指出一個(gè)新建議：在審計人員對財務(wù)報表的意見(jiàn)中，應包括一個(gè)對內部控制系統的意見(jiàn)。這個(gè)建議立刻引起了激烈的爭論，許多人指出：對內部控制在審計報告中加以評價(jià)容易引起誤解。到60年代，《審計程序說(shuō)明書(shū)第49號--內部控制的報告》把在審計報告中是否需要說(shuō)明內部控制的權利交給了管理當局。這使得如何表達對內部控制評價(jià)的意見(jiàn)成為一個(gè)更加突出的問(wèn)題。1980年，《審計準則公告第30號--內部會(huì )計控制的報告》取代了《審計程序說(shuō)明書(shū)第49號》，《審計準則公告第30號》指出：為了表示意見(jiàn)，注冊會(huì )計師必須審查企業(yè)的內部控制結構。審查既可獨立進(jìn)行，也可以結合財務(wù)報表審計進(jìn)行�？梢�(jiàn)，《審計準則公告第30號》采取了折中的態(tài)度，這也反映了實(shí)際中人們對內部控制評價(jià)報告與審計報告二者關(guān)系認識上的轉變。
在長(cháng)期爭論的基礎上，人們對內部控制評價(jià)報告與審計報告關(guān)系的認識于80年代末出現了明顯的改變。1988年，《審計準則公告第60號--審計師對關(guān)注到的內部控制結構相關(guān)事項的傳達》被頒布，該公告要求注冊會(huì )計師就控制環(huán)境、會(huì )計制度和控制程序中存在的重大不足與審計委員會(huì )進(jìn)行溝通。1991年，美國國會(huì )通過(guò)了聯(lián)邦儲蓄保險公司利用法（FDICIA），這一法律規定：所有資產(chǎn)大于20億美元的金融機構管理當局必須對內部控制結構的有效性進(jìn)行聲明。該法同時(shí)還要求注冊會(huì )計師對管理當局的報告進(jìn)行驗證。21993年，美國注冊會(huì )計師協(xié)會(huì )頒布了《鑒證業(yè)務(wù)準則第2號--財務(wù)報告外的內部控制報告》及《鑒證業(yè)務(wù)準則第3號--符合性鑒證》，對企業(yè)提供內部控制報告及注冊會(huì )計師對其進(jìn)行評價(jià)并表示意見(jiàn)提供指導。至此，對于內部控制評價(jià)與審計報告關(guān)系的爭論，以職業(yè)規范對內部控制評價(jià)及出具報告的認可而告一段落。實(shí)踐的發(fā)展告訴我們，對內部控制進(jìn)行單獨評價(jià)及報告是因實(shí)際需要而產(chǎn)生的，是經(jīng)濟健康發(fā)展的保證，是獨立審計勇于承擔社會(huì )責任的正確選擇。
（二）關(guān)系重新定位
雖然對于內部控制報告與審計報告關(guān)系的爭論已告一段落，但留給我們思考的問(wèn)題是：內部控制評價(jià)報告是否影響審計報告的意見(jiàn)類(lèi)型？?jì)炔靠刂圃u價(jià)報告到底是提高了還是降低了審計報告的可靠性？二者的關(guān)系到底如何定位？筆者試在以上論述的基礎上，就此談一些自己的看法。
審計報告是注冊會(huì )計師對于被審計企業(yè)年度會(huì )計報表發(fā)表審計意見(jiàn)的書(shū)面文件。這里的會(huì )計報表是企業(yè)管理當局向外部信息使用者提供關(guān)于企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果及現金流量等方面財務(wù)信息的手段。一般地，會(huì )計報表主要包括資產(chǎn)負債表、損益表、現金流量表等。注冊會(huì )計師以第三者身份，對企業(yè)管理當局提供的會(huì )計報表進(jìn)行檢查，并對會(huì )計報表的合法性、公允性和一貫性作出獨立鑒證，以增加會(huì )計報表的可信性。內部控制評價(jià)報告是注冊會(huì )計師對被評價(jià)企業(yè)內部控制聲明書(shū)發(fā)表評價(jià)意見(jiàn)的書(shū)面文件。內部控制聲明書(shū)是企業(yè)管理當局對其內部控制的完整性、合理性及有效性所作的認定。按最新理念，企業(yè)內部控制包括控制環(huán)境、風(fēng)險評估、控制活動(dòng)、信息與溝通、監督五個(gè)要素。注冊會(huì )計師接受委托對企業(yè)管理當局的內部控制聲明書(shū)中的認定進(jìn)行鑒證，并發(fā)表評價(jià)意見(jiàn)，以滿(mǎn)足利害關(guān)系人對此信息的需求。
從審計報告與內部控制評價(jià)報告的比較中可以看到：審計報告僅僅是對企業(yè)年度財務(wù)信息的鑒證，范圍較小，時(shí)效也較短；內部控制評價(jià)報告則是對"……為營(yíng)運的效率效果、財務(wù)報告的可靠性、相關(guān)法令的遵循性等目標的實(shí)現而提供合理保證的過(guò)程"的鑒證，范圍廣，時(shí)效也較長(cháng)。正因為內部控制評價(jià)報告是對過(guò)程的鑒證，審計報告是對結果的鑒證，所以?xún)炔靠刂圃u價(jià)報告會(huì )對注冊會(huì )計師的報表審計產(chǎn)生影響。但這種影響不是表面上的意見(jiàn)類(lèi)型的一一對應，即不能認為內部控制評價(jià)報告是無(wú)保留意見(jiàn)，則審計報告也應該是無(wú)保留意見(jiàn)。由于內部控制評價(jià)報告是對整個(gè)企業(yè)范圍內的、某個(gè)時(shí)期的全過(guò)程的鑒證，而審計報告是當年度財務(wù)信息發(fā)表意見(jiàn)，故財務(wù)報表所示財務(wù)信息的合法、公允及會(huì )計處理方法保持一貫并不表示整個(gè)企業(yè)的內部控制也一定是完整、合理及有效的；同理，企業(yè)內部控制在完整性、合理性或有效性上存在重大缺失也不等于企業(yè)當年財務(wù)報表一定不可信。內部控制對財務(wù)信息的影響是一種基礎性的影響，是一種過(guò)程性的影響。
審計報告側重于向信息使用者傳遞被審計企業(yè)當年度或短期的信息，而內部控制評價(jià)報告反映出來(lái)的信息則具有長(cháng)期性的影響。內部控制評價(jià)報告是對審計報告所提供信息不足的補充，二者相輔相成，共同為增加證券市場(chǎng)及其他資本市場(chǎng)的透明度及有效性發(fā)揮著(zhù)應有的作用。
參考文獻：
1.道格拉斯·R·卡邁克爾約翰·J·威林翰卡羅·A·沙勒著(zhù)劉明輝胡英坤主譯.《審計概念與方法--現行理論與實(shí)務(wù)指南》.東北財經(jīng)大學(xué)出版社.1999
2.中國注冊會(huì )計師協(xié)會(huì )香港會(huì )計師公會(huì ).《高級審計實(shí)務(wù)》.經(jīng)濟科學(xué)出版社.1998
3.超越企管出版研發(fā)組.《內部控制制度作業(yè)要點(diǎn)及實(shí)務(wù)--公開(kāi)發(fā)行公司自我評估規范》.超越企管顧問(wèn)股份有限公司新聞局局版.1999
4.文碩.《世界審計史》.企業(yè)管理出版社.1996.第二版
5.王光遠等編著(zhù).《會(huì )計大典第十卷--審計學(xué)》.中國財政經(jīng)濟出版社.1999
6.閻金鍔陳關(guān)亭.《內部控制評價(jià)應用》.中國人民大學(xué)出版社.1998
7.吳水澎陳漢文邵賢弟.《企業(yè)內部控制理論的發(fā)展與啟示》.《會(huì )計研究》.2000.5
8.吳水澎陳漢文邵賢弟.《論改進(jìn)我國企業(yè)內部控制》.《會(huì )計研究》.2000.9
【內部控制評價(jià)報告與審計報告關(guān)系定位】相關(guān)文章：
學(xué)校內部控制建設的工作計劃03-19
學(xué)校內部控制建設工作計劃范文03-19
工程跟蹤審計報告7篇01-31
數學(xué)教案之確定位置03-20
縣級機關(guān)公用經(jīng)費開(kāi)支控制調研報告怎么寫(xiě)08-04
團關(guān)系轉出證明02-25